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6.1 会计准则

企业会计准则第 6 号——无形资产

《企业会计准则第 6 号——无形资产》于 2006 年 2 月 15 日由财政部财会〔2006〕3 号文件公布，自 2007 年 1 月 1日起施行。

第一章 总则

第一条 为了规范无形资产的确认、计量和相关信息的披露，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。第二条 下列各项适用其他相关会计准则：

（一）作为投资性房地产的土地使用权，适用《企业会计准则第 3 号——投资性房地产》。

（二）企业合并中形成的商誉，适用《企业会计准则第 8 号——资产减值》和《企业会计准则第 20 号——企业合并》。

（三）石油天然气矿区权益，适用《企业会计准则第 27 号——石油天然气开采》。

第二章 确认

第三条 无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。资产满足下列条件之一的，符合无形资产定义中的可辨认性标准：

（一）能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、资产或负债一起，用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换；

（二）源自合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。

第四条 无形资产同时满足下列条件的，才能予以确认：

（一）与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；

（二）该无形资产的成本能够可靠地计量。

第五条 企业在判断无形资产产生的经济利益是否很可能流入时，应当对无形资产在预计使用寿命内可能存在的各种经济因素作出合理估计，并且应当有明确证据支持。

第六条 企业无形项目的支出，除下列情形外，均应于发生时计入当期损益：

（一）符合本准则规定的确认条件、构成无形资产成本的部分；

（二）非同一控制下企业合并中取得的、不能单独确认为无形资产、构成购买日确认的商誉的部分。

第七条 企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。

开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。

第八条 企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益。

第九条 企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：

（一）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；

（二）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；

（三）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；

（四）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；

（五）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。

第十条 企业取得的已作为无形资产确认的正在进行中的研究开发项目，在取得后发生的支出应当按照本准则第七条至第九条的规定处理。

第十一条 企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，不应确认为无形资产。

第三章 初始计量

第十二条 无形资产应当按照成本进行初始计量。

外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。

购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第 17 号——借款费用》应予资本化的以外， 应当在信用期间内计入当期损益。（相关实例参见【例 6-1】）

第十三条 自行开发的无形资产，其成本包括自满足本准则第四条和第九条规定后至达到预定用途前所发生的支出总额，但是对于以前期间已经费用化的支出不再调整。（相关实例参见【例 6-2】）

第十四条 投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

第十五条 非货币性资产交换、债务重组、政府补助和企业合并取得的无形资产的成本，应当分别按照《企业会计准则第 7 号——非货币性资产交换》《企业会计准则第 12 号——债务重组》《企业会计准则第 16 号——政府补助》和《企业会计准则第 20 号——企业合并》确定。

第四章 后续计量

第十六条 企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命。

无形资产的使用寿命为有限的，应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量；无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。

第十七条 使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。（相关实例参见【例 6-3】）企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。

企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。

无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益，其他会计准则另有规定的除外。

第十八条 无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零，但下列情况除外：

（一）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产；

（二）可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。

第十九条 使用寿命不确定的无形资产不应摊销。（相关实例参见【例 6-4】）

第二十条 无形资产的减值，应当按照《企业会计准则第 8 号——资产减值》处理。

第二十一条 企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同的，应当改变摊销期限和摊销方法。

企业应当在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核。如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，应当估计其使用寿命，并按本准则规定处理。

第五章 处置和报废

第二十二条 企业出售无形资产，应当将取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益。（相关实例参见【例6-5】）

第二十三条 无形资产预期不能为企业带来经济利益的，应当将该无形资产的账面价值予以转销。

第六章 披露

第二十四条 企业应当按照无形资产的类别在附注中披露与无形资产有关的下列信息：

（一）无形资产的期初和期末账面余额、累计摊销额及减值准备累计金额；

（二）使用寿命有限的无形资产，其使用寿命的估计情况；使用寿命不确定的无形资产，其使用寿命不确定的判断 依据；

（三）无形资产的摊销方法；

（四）用于担保的无形资产账面价值、当期摊销额等情况；

（五）计入当期损益和确认为无形资产的研究开发支出金额。

第二十五条 企业应当披露当期确认为费用的研究开发支出总额。

6.2 解释与应用指南

6.2.1 《企业会计准则第 6 号——无形资产》解释

为了便于本准则的应用和操作，现就以下问题作出解释：

（1）商誉不属于本准则规范的无形资产；

（2）研究阶段与开发阶段的区分；

（3）开发支出的资本化；

（4）企业合并取得的无形资产；

（5）估计无形资产使用寿命应当考虑的相关因素；

（6）土地使用权的处理。

一、商誉不属于本准则规范的无形资产

本准则第三条规定，无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。无形资产主要包括：专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。

商誉是企业合并成本大于合并取得被购买方各项可辨认资产、负债公允价值份额的差额，其存在无法与企业自身分离， 不具有可辨认性，不属于本准则所规范的无形资产。

二、研究阶段与开发阶段的区分

（一）研究阶段

本准则对于企业自行进行的研究开发项目，区分为研究阶段与开发阶段。

研究阶段，是指为获取新的技术和知识等进行的有计划的调查，其特点在于研究阶段是探索性的，为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备，从已经进行的研究活动看，将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等具有较大的不确定性。

有关研究活动的举例为：意于获取知识而进行的活动；研究成果或其他知识的应用研究、评价和最终选择；材料、设备、产品、工序、系统或服务替代品的研究；新的或经改进的材料、设备、产品、工序、系统或服务的可能替代品的配制、设计、评价和最终选择等。

（二）开发阶段

开发阶段相对研究阶段而言，应当是完成了研究阶段的工作，在很大程度上形成一项新产品或新技术的基本条件已经具备。

有关开发活动的举例为：生产前或使用前的原型和模型的设计、建造和测试；含新技术的工具、夹具、模具和冲模的设计；不具有商业性生产经济规模的试生产设施的设计、建造和运营；新的或经改造的材料、设备、产品、工序、系统或服务所选定的替代品的设计、建造和测试等。

三、开发支出的资本化

（一）本准则规定，企业研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）

开发阶段的支出符合资本化条件的，才能确认为无形资产；不符合资本化条件的计入当期损益（管理费用）。 无法区分研究阶段支出和开发阶段支出，应当将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）。

（二）开发支出资本化的条件。本准则第九条规定，企业内部开发项目发生的开发支出，同时满足下列条件的，应当确认为无形资产

1. 完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。判断无形资产的开发在技术上具有可行性应当以目前阶段的成果为基础，并提供相关证据和材料，证明企业进行开发所需的技术条件等已经具备，不存在技术上的障碍或其他不确定性，比如，企业已经完成了全部计划、设计和测试活动，这些活动是使资产能够达到设计规划书中的功能、特征和技术所必需的活动，或经过专家鉴定等。

2. 具有完成该无形资产并使用或出售的意图。企业能够说明其持有开发无形资产的目的，比如，具有完成该无形资产并使用或出售的意图。

3. 无形资产产生经济利益的方式。无形资产能够为企业带来未来经济利益应当对运用该无形资产生产的产品市场情况进行可靠预计，以证明所生产的产品存在市场并能够带来经济利益的流入，或能够证明市场上存在对该类无形资产的需求。

4. 有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产。企业能够证明可以取得无形资产开发所需的技术、财务和其他资源，以及获得这些资源的相关计划。自有资金不足以提供支持的， 是否存在外部其他方面的资金支持，如银行等金融机构愿意为该无形资产的开发提供所需资金的声明等。

5. 归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。企业对于研究开发的支出应当能够单独核算。比如，直接发生的研发人员工资、材料费，以及相关设备折旧费等能够对象化；同时从事多项研究开发活动的所发生的支出能够按照合理的标准在各项研究开发活动之间进行分配，研发支出无法明确分配的，应当计入当期损益，不计入开发活动的成本。

四、企业合并取得的无形资产

企业合并取得的无形资产，其公允价值能够可靠计量的，应当单独确认为无形资产。

企业合并取得的无形资产，通常按照合同或法律规定产生的权利加以确认；某些并非合同或法律规定的权利，但能够与被购买企业的其他资产区分并单独出售或转让的，应当确认为无形资产。

五、估计无形资产使用寿命应当考虑的相关因素

根据本准则第十七条规定，使用寿命有限的无形资产应当摊销，使用寿命不确定的无形资产不予摊销。

（一）企业持有的无形资产，通常来源于合同性权利或是其他法定权利，而且合同规定或法律规定有明确的使用年限。来源于合同性权利或其他法定权利的无形资产其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期限；如果合同性权利或其他法定权利能够在到期时因续约等延续，且有证据表明企业续约不需要付出大额成本，续约期应当计入使用寿命。

合同或法律没有规定使用寿命的，企业应当综合各方面情况，聘请相关专家进行论证或与同行业的情况进行比较以及参考历史经验等，确定无形资产为企业带来未来经济利益的期限。

经过上述努力仍无法合理确定无形资产为企业带来经济利益期限的，才能将其作为使用寿命不确定的无形资产。

（二）企业确定无形资产的使用寿命，应当考虑以下因素：

1. 该资产通常的产品寿命周期、可获得的类似资产使用寿命的信息；

2. 技术、工艺等方面的现实情况及对未来发展的估计；

3. 以该资产生产的产品或服务的市场需求情况；

4. 现在或潜在的竞争者预期采取的行动；

5. 为维持该资产产生未来经济利益的能力预期的维护支出，以及企业预计支付有关支出的能力；

6. 对该资产的控制期限，使用的法律或类似限制，如特许使用期间、租赁期间等；

7. 与企业持有的其他资产使用寿命的关联性等。

六、土地使用权的处理

企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧，但下列情况除外：

（一）房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本；

（二）企业外购的房屋建筑物支付的价款无法在地上建筑物与土地使用权之间分配的，应当按照《企业会计准则第 4号——固定资产》规定，确认为固定资产原价。

企业改变土地使用权的用途，将其作为用于出租或增值目的时，应将其账面价值转为投资性房地产。

6.2.2 《企业会计准则解释第 11 号——关于以使用无形资产产生的收入为基础的摊销方法》

一、涉及的主要准则

该问题主要涉及《企业会计准则第 6 号——无形资产》（财会〔2006〕3 号，以下简称“第 6 号准则”）。

二、涉及的主要问题

第 6 号准则第十七条规定，企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。

根据上述规定，企业能否以包括使用无形资产在内的经济活动产生的收入为基础进行摊销？

三、会计确认、计量和列报要求

企业在按照第 6 号准则的上述规定选择无形资产摊销方法时，应根据与无形资产有关的经济利益的预期消耗方式做出决定。由于收入可能受到投入、生产过程和销售等因素的影响，这些因素与无形资产有关经济利益的预期消耗方式无关， 因此，企业通常不应以包括使用无形资产在内的经济活动所产生的收入为基础进行摊销，但是，下列极其有限的情况除外：

（一）企业根据合同约定确定无形资产固有的根本性限制条款（如无形资产的使用时间、使用无形资产生产产品的数量或因使用无形资产而应取得固定的收入总额）的，当该条款为因使用无形资产而应取得的固定的收入总额时，取得的收入可以成为摊销的合理基础，如企业获得勘探开采黄金的特许权，且合同明确规定该特许权在销售黄金的收入总额达到某固定的金额时失效；

（二）有确凿的证据表明收入的金额和无形资产经济利益的消耗是高度相关的。

企业采用车流量法对高速公路经营权进行摊销的，不属于以包括使用无形资产在内的经济活动产生的收入为基础的摊销方法。

四、生效日期和新旧衔接

本解释自 2018 年 1 月 1 日起施行，不要求追溯调整。本解释施行前已确认的无形资产未按本解释进行会计处理的， 不调整以前各期摊销金额，也不计算累积影响数，自施行之日起在未来期间根据重新评估后的摊销方法计提

一、本准则不规范商誉的处理

本准则第三条规定，无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。无形资产主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。

商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不在本准则规范。

二、研究阶段与开发阶段

本准则将研究开发项目区分为研究阶段与开发阶段。企业应当根据研究与开发的实际情况加以判断。

（一）研究阶段

研究阶段是探索性的，为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。

比如，意在获取知识而进行的活动，研究成果或其他知识的应用研究、评价和最终选择，材料、设备、产品、工序、系统或服务替代品的研究，新的或经改进的材料、设备、产品、工序、系统或服务的可能替代品的配制、设计、评价和最终选择等，均属于研究活动。

（二）开发阶段

相对于研究阶段而言，开发阶段应当是已完成研究阶段的工作，在很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件。

比如，生产前或使用前的原型和模型的设计、建造和测试，不具有商业性生产经济规模的试生产设施的设计、建造和运营等，均属于开发活动。

三、开发支出的资本化

根据本准则第八条和第九条规定，企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益；开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：

（一）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。

判断无形资产的开发在技术上是否具有可行性，应当以目前阶段的成果为基础，并提供相关证据和材料，证明企业进行开发所需的技术条件等已经具备，不存在技术上的障碍或其他不确定性。比如，企业已经完成了全部计划、设计和测试活动，这些活动是使资产能够达到设计规划书中的功能、特征和技术所必需的活动，或经过专家鉴定等。

（二）具有完成该无形资产并使用或出售的意图。企业能够说明其开发无形资产的目的。

（三）无形资产产生经济利益的方式。

无形资产是否能够为企业带来经济利益，应当对运用该无形资产生产产品的市场情况进行可靠预计，以证明所生产的产品存在市场并能够带来经济利益，或能够证明市场上存在对该无形资产的需求。

（四）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产。

企业能够证明可以取得无形资产开发所需的技术、财务和其他资源，以及获得这些资源的相关计划。企业自有资金不足以提供支持的，应能够证明存在外部其他方面的资金支持，如银行等金融机构声明愿意为该无形资产的开发提供所需资金等。

（五）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。

企业对研究开发的支出应当单独核算，比如，直接发生的研发人员工资、材料费，以及相关设备折旧费等。同时从事多项研究开发活动的，所发生的支出应当按照合理的标准在各项研究开发活动之间进行分配；无法合理分配的，应当计入当期损益。

四、估计无形资产使用寿命应当考虑的相关因素

根据本准则第十七条和第十九条规定，使用寿命有限的无形资产应当摊销，使用寿命不确定的无形资产不予摊销。

（一）企业持有的无形资产，通常来源于合同性权利或其他法定权利，且合同规定或法律规定有明确的使用年限

来源于合同性权利或其他法定权利的无形资产，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期限；合同性权利或其他法定权利在到期时因续约等延续且有证据表明企业续约不需要付出大额成本的，续约期应当计入使用寿命。合同或法律没有规定使用寿命的，企业应当综合各方面因素判断，以确定无形资产能为企业带来经济利益的期限。比如，与同行业的情况进行比较、参考历史经验，或聘请相关专家进行论证等。 按照上述方法仍无法合理确定无形资产为企业带来经济利益期限的，该项无形资产应作为使用寿命不确定的无形资产。

（二）企业确定无形资产使用寿命通常应当考虑的因素

1. 运用该资产生产的产品通常的寿命周期、可获得的类似资产使用寿命的信息；

2. 技术、工艺等方面的现阶段情况及对未来发展趋势的估计；

3. 以该资产生产的产品或提供服务的市场需求情况；

4. 现在或潜在的竞争者预期采取的行动；

5. 为维持该资产带来经济利益能力的预期维护支出，以及企业预计支付有关支出的能力；

6. 对该资产控制期限的相关法律规定或类似限制，如特许使用期、租赁期等；

7. 与企业持有其他资产使用寿命的关联性等。

五、无形资产的摊销

根据本准则第十七条规定，无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益。某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产的成本。

六、土地使用权的处理

企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产，但改变土地使用权用途，用于赚取租金或资本增值的，应当将其转为投资性房地产。

自行开发建造厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑物应当分别进行处理。外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产。

企业（房地产开发）取得土地用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权账面价值应当计入所建造的房屋建筑物成本。

6.3 经典案例详解

6.3.1 关于分期付款方式外购无形资产的案例

【例 6-1】2×22 年1 月8 日，甲公司从乙公司购买一项商标权，由于甲公司资金周转比较紧张， 经与乙公司协商采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计 1 000 万元，每年年末付款 200 万元，5 年付清。假定银行同期贷款利率为 5％。为了简化核算，假定不考虑其他有关税费（已知 5 年期 5％利率年金现值系数为 4.329 5）。

甲公司的账务处理如下。未确认融资费用的摊销过程如表 6-1 所示。

表 6-1 未确认融资费用的摊销过程

金额单位：万元

（1）签订合同时。

无形资产现值 =1 000×20％ ×4.329 5=865.9（万元）

未确认融资费用 =1 000-865.9=134.1（万元）

借：无形资产——商标权 8 659 000

未确认融资费用 1 341 000

贷：长期应付款 10 000 000

（2）2×22 年年底付款时。

借：长期应付款 2 000000

贷：银行存款 2000000

借：财务费用 433000

贷：未确认融资费用 433000

（3）2×23 年年底付款时。

借：长期应付款 2 000000

贷：银行存款 2000000

借：财务费用 35460

贷：未确认融资费用 354600

（4）2×24 年年底付款时。

借：长期应付款 2 000000

贷：银行存款 2000000

借：财务费用 272300

贷：未确认融资费用 272300

（5）2×25 年年底付款时。

借：长期应付款 2 000000

贷：银行存款 2000000

借：财务费用 185900

贷：未确认融资费用 185900

（6）2×26 年年底付款时。

借：长期应付款 2 000000

贷：银行存款 2000000

借：财务费用 95200

贷：未确认融资费用 95200

6.1.1 关于内部研发支出的案例

【例 6-2】2×22 年 1 月 1 日，甲公司经董事会批准研发某项新产品专利技术。该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低该公司生产产品的生产成本。该公司在研究开发过程中发生材料费 5 000 万元、人工工资 1 000 万元，以及其他费用 4 000 万元，总计 10 000 万元，其中，符合资本化条件的支出为 6 000 万元。2×22 年 12 月 31 日， 该专利技术已经达到预定用途。

分析：首先，甲公司经董事会批准研发某项新产品专利技术，并认为完成该项新型技术无论 从技术上，还是财务等方面都能够得到可靠的资源支持，并且一旦研发成功将降低公司的生产成本， 因此，符合条件的开发费用可以资本化。其次，甲公司在开发该项新型技术时，累计发生 10 000万元的研究与开发支出，其中符合资本化条件的开发支出为 6 000 万元，其符合“归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量”的条件。

甲公司的账务处理如下。

（1）发生研发支出。

借：研发支出——费用化支出 40 000 000

——资本化支出 60 000 000

贷：原材料 50 000 000

应付职工薪酬 10 000 000

银行存款 40 000 000

（2）2×22 年 12 月 31 日，该专利技术已经达到预定用途。

借：管理费用 40 000 000

无形资产 60 000 000

贷：研发支出——费用化支出 40 000 000

——资本化支出 60 000 000

6.1.2 关于无形资产摊销的案例

1. 使用寿命有限的无形资产

【例 6-3】2×20 年 1 月 1 日，A 公司从外单位购得一项非专利技术，支付价款 5 000 万元，款项已支付，估计该项非专利技术的使用寿命为 10 年，该项非专利技术用于产品生产；同时，购入一项商标权，支付价款 3 000 万元，款项已支付，估计该商标权的使用寿命为 15 年。假定这两项无形资产的净残值均为零，并按直线法摊销。

本例中，A 公司外购的非专利技术的估计使用寿命为 10 年，表明该项无形资产是使用寿命有限的无形资产，且该项无形资产用于产品生产，因此，应当将其摊销金额计入相关产品的制造成本。A 公司外购的商标权的估计使用寿命为 15 年，表明该项无形资产同样也是使用寿命有限的无形资产，而商标权的摊销金额通常直接计入当期管理费用。

A 公司的账务处理如下。

（1）取得无形资产时。

借：无形资产——非专利技术 50 000 000

——商标权 30 000 000

贷：银行存款 80 000 000

（2）按年摊销时。

借：制造费用——非专利技术 5 000 000

管理费用——商标权 2 000 000

贷：累计摊销 7 000 000

如果 A 公司在 2×21 年 12 月 31 日根据科学技术发展的趋势判断，2×20 年购入的该项非专利技术在 4 年后将被淘汰，之后不能再为企业带来经济利益，决定对其再使用 4 年后不再使用。

为此，A 公司应当在 2×21 年 12 月 31 日据此变更该项非专利技术的估计使用寿命，并按会计估计变更进行处理。

2×21 年 12 月 31 日该项无形资产累计摊销金额为 1 000（500×2）万元，2×22 年该项无形资产的摊销金额为 1 000 [（5 000-1 000）÷4] 万元。A 公司 2×22 年对该项非专利技术按年摊销的账务处理如下。

借：制造费用——非专利技术 10 000 000

贷：累计摊销 10 000 000

2. 使用寿命不确定的无形资产

【例 6-4】2×21 年 1 月 1 日，A 公司购入一项市场领先的畅销产品的商标的成本为 6 000 万元。

该商标按照法律规定还有 5 年的使用寿命，但是在保护期届满时，A 公司可每 10 年以较低的手续费申请延期。同时，A 公司有充分的证据表明其有能力申请延期。此外，有关的调查表明，根据产品生命周期、市场竞争等方面情况综合判断，该商标将在不确定的期间内为企业带来现金流量。

根据上述情况，该商标可视为使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要进行摊销。2×22 年年底，A 公司对该商标按照资产减值的原则进行减值测试，经测试表明该商标已发生减值。2×22 年年底，该商标的公允价值为 4 000 万元。A 公司的账务处理如下。

（1）2×21 年购入商标时。

借：无形资产——商标权 60 000 000

贷：银行存款 60 000 000

（2）2×22 年发生减值时。

借：资产减值损失 （60 000 000-40 000 000） 20 000 000

贷：无形资产减值准备——商标权 20 000 000

6.1.3 关于无形资产处置的案例

1. 无形资产的出售

【例 6-5】2×22 年 1 月 1 日，B 公司拥有某项专利技术的成本为 1 000 万元，已摊销金额为500 万元，已计提的减值准备为 20 万元。该公司于 2×22 年将该项专利技术出售给 C 公司，取得出售收入 600 万元，应交纳的增值税为 36 万元。B 公司的账务处理如下。

借：银行存款 6 000 000

累计摊销 5 000 000

无形资产减值准备 200 000

贷：无形资产 10 000 000

应交税费——应交增值税（销项税额）360 000

资产处置损益——处置非流动资产利得 840 000

如果该公司转让该项专利技术取得的收入为 400 万元，应交纳的增值税为 24 万元，则 B 公司的账务处理如下。

借：银行存款 4 000 000

累计摊销5 000 000

无形资产减值准备 200 000

资产处置损益——处置非流动资产损失 1 040 000

贷：无形资产 10 000 000

应交税费——应交增值税（销项税额） 240 000

2. 无形资产的出租

【例 6-6】2×22 年 1 月 1 日，A 企业将一项专利技术出租给B 企业使用。该专利技术账面余额为 500 万元，摊销期限为 10 年。出租合同规定，承租方每销售一万件用该专利技术生产的产品，必须付给出租方 10 万元专利技术使用费。假定承租方当年销售该产品 10 万件，应交的增值税税金为 6 万元。

A 企业的账务处理如下。

（1）取得该项专利技术使用费时。

借：银行存款1 060 000

贷：其他业务收入1 000 000

应交税费——应交增值税（销项税额）60 000

（2）按年对该项专利技术进行摊销。

借：其他业务成本 500 000

贷：累计摊销 500 000

3. 无形资产的处置

【例 6-7】D 企业拥有某项专利技术，根据市场调查，用其生产的产品已没有市场，决定予以转销。转销时，该项专利技术的账面余额为 600 万元，摊销期限为 10 年，采用直线法进行摊销，已累计摊销300 万元。假定该项专利技术的残值为零，已累计计提的减值准备为160 万元，不考虑其他相关因素。

D 公司的账务处理如下。

借：累计摊销 3 000 000

无形资产减值准备 1 600 000

营业外支出 1 400 000

贷：无形资产——专利权 6 000 000